A classificação das mercadorias na Nomenclatura rege-se pelas seguintes Regras:

1. Os títulos das Seções, Capítulos e Subcapítulos têm apenas valor indicativo. Para os efeitos legais, a classificação é determinada pelos textos das posições e das Notas de Seção e de Capítulo e, desde que não sejam contrárias aos textos das referidas posições e Notas, pelas Regras seguintes:

2. a) Qualquer referência a um artigo em determinada posição abrange esse artigo mesmo incompleto ou inacabado, desde que apresente, no estado em que se encontra, as características essenciais do artigo completo ou acabado. Abrange igualmente o artigo completo ou acabado, ou como tal considerado nos termos das disposições precedentes, mesmo que se apresente desmontado ou por montar.

b) Qualquer referência a uma matéria em determinada posição diz respeito a essa matéria, quer em estado puro, quer misturada ou associada a outras matérias. Da mesma forma, qualquer referência a obras de uma matéria determinada abrange as obras constituídas inteira ou parcialmente por essa matéria. A classificação destes produtos misturados ou artigos compostos efetua-se conforme os princípios enunciados na Regra 3.

3. Quando pareça que a mercadoria pode classificar-se em duas ou mais posições por aplicação da Regra 2 b) ou por qualquer outra razão, a classificação deve efetuar-se da forma seguinte:

a) A posição mais específica prevalece sobre as mais genéricas. Todavia, quando duas ou mais posições se refiram, cada uma delas, a apenas uma parte das matérias constitutivas de um produto misturado ou de um artigo composto, ou a apenas um dos componentes de sortidos acondicionados para venda a retalho, tais posições devem considerar-se, em relação a esses produtos ou artigos, como igualmente específicas, ainda que uma delas apresente uma descrição mais precisa ou completa da mercadoria.

b) Os produtos misturados, as obras compostas de matérias diferentes ou constituídas pela reunião de artigos diferentes e as mercadorias apresentadas em sortidos acondicionados para venda a retalho, cuja classificação não se possa efetuar pela aplicação da Regra 3 a), classificam-se pela matéria ou artigo que lhes confira a característica essencial, quando for possível realizar esta determinação.

c) Nos casos em que as Regras 3 a) e 3 b) não permitam efetuar a classificação, a mercadoria classifica-se na posição situada em último lugar na ordem numérica, dentre as suscetíveis de validamente se tomarem em consideração.

4. As mercadorias que não possam ser classificadas por aplicação das Regras acima enunciadas classificam-se na posição correspondente aos artigos mais semelhantes.

5. Além das disposições precedentes, as mercadorias abaixo mencionadas estão sujeitas às Regras seguintes:

a) Os estojos para câmeras fotográficas, para instrumentos musicais, para armas, para instrumentos de desenho, para jóias e receptáculos semelhantes, especialmente fabricados para conterem um artigo determinado ou um sortido, e suscetíveis de um uso prolongado, quando apresentados com os artigos a que se destinam, classificam-se com estes últimos, desde que sejam do tipo normalmente vendido com tais artigos. Esta Regra, todavia, não diz respeito aos receptáculos que confiram ao conjunto a sua característica essencial.

b) Sem prejuízo do disposto na Regra 5 a), as embalagens que contenham mercadorias classificam-se com estas últimas quando sejam do tipo normalmente utilizado para o seu acondicionamento. Todavia, esta disposição não é obrigatória quando as embalagens sejam claramente suscetíveis de utilização repetida.

6. A classificação de mercadorias nas subposições de uma mesma posição é determinada, para efeitos legais, pelos textos dessas subposições e das Notas de subposição respectivas, bem como, mutatis mutandis, pelas Regras precedentes, entendendo-se que apenas são comparáveis subposições do mesmo nível. Na acepção da presente Regra, as Notas de Seção e de Capítulo são também aplicáveis, salvo disposições em contrário.

REGRAS GERAIS COMPLEMENTARES (RGC)

1.(RGC-1) As Regras Gerais para Interpretação do Sistema Harmonizado se aplicarão, mutatis mutandis, para determinar dentro de cada posição ou subposição, o item aplicável e, dentro deste último, o subitem correspondente, entendendo-se que apenas são comparáveis desdobramentos regionais (itens e subitens) do mesmo nível.

2.(RGC-2) As embalagens que contenham mercadorias e que sejam claramente suscetíveis de utilização repetida, mencionadas na Regra 5 b), seguirão seu próprio regime de classificação sempre que estejam submetidas aos regimes aduaneiros especiais de admissão temporária ou de exportação temporária. Caso contrário, seguirão o regime de classificação das mercadorias.

REGRA GERAL COMPLEMENTAR DA TIPI (RGC/TIPI)

1. (RGC/TIPI-1) As Regras Gerais para Interpretação do Sistema Harmonizado se aplicarão, “mutatis mutandis”, para determinar, no âmbito de cada código, quando for o caso, o “Ex” aplicável, entendendo-se que apenas são comparáveis “Ex” de um mesmo código.

Na legislação anterior, o Supremo Tribunal Federal (STF) acolheu a tese de que o software é serviço, sujeito ao ISS, quando desenvolvido por encomenda direta do adquirente/consumidor; e é mercadoria, sujeita ao ICMS, quando desenvolvido para ser vendido em série (software de prateleira).

Os Estados, alguns deles, embora exigindo o ICMS sobre o software em geral, adotam base de cálculo de alguma forma representativa apenas do valor do suporte físico.
A LC 116/2003 adota o conceito de software como prestação de serviço puro, já que não faz qualquer ressalva quanto à incidência do ICMS, e nem mesmo quanto a se tratar de software de encomenda ou de prateleira. Portanto, a solução do conflito, na ótica da LC 116/2003, foi de considerar o software como prestação de serviço puro e simples.
A vantagem da tributação do ISS, em tese, é que a alíquota (máxima de 5%) é menor que a alíquota do ICMS (17 ou 18%, dependendo do Estado), apesar de que, na legislação do ISS, não há direito de crédito, como no ICMS.

Ressalve-se, contudo, que para o afastamento da incidência tributária do ICMS, se faz necessário consulta específica ao órgão fazendário do respectivo estado. Obviamente, uma solução intermediária, e razoável, é tributar o suporte físico (se houver) pelo ICMS (creditando-se do imposto na aquisição do mesmo), e o licenciamento ou cessão de direito de uso de programas de computação pelo ISS.

Fonte: Equipe Portal Tributário

O reconhecimento pela Jurisprudência de dois tipos básicos de programa de computador (personalizado e prateleira), ficou consolidado em 1998, após o julgamento pelo STF do Recurso Extraordinário nº 176626 (rel. Min. Sepúlveda Pertence).
O item III da ementa deste Recurso dispõe:

“III. Programa de computador (“software”) : tratamento tributário: distinção necessária.
Não tendo por objeto uma mercadoria, mas um bem incorpóreo, sobre as operações de “licenciamento ou cessão do direito de uso de programas de computador” — matéria exclusiva da lide —, efetivamente não podem os Estados instituir ICMS: dessa impossibilidade, entretanto, não resulta que, de logo, se esteja também a subtrair do campo constitucional de incidência do ICMS a circulação de cópias ou exemplares dos programas de computador produzidos em série e comercializados no varejo — como a do chamado “software de prateleira” (off the shelf) — os quais, materializando o corpus mechanicum da criação intelectual do programa, constituem mercadorias postas no comércio”.

O “Software Personalizado” é comumentemente definido pela Jurisprudência como “programa de computador produzido sob encomenda para atender a necessidade específica de determinado usuário”, enquanto o “Software de Prateleira” é definido como “programa de computador produzido em larga escala de maneira uniforme e colocado no mercado para aquisição por qualquer interessado sob a forma de cópias múltiplas”.

A Lei do Software (Lei nº 9.609/98) conceitua o programa de computador da seguinte maneira:

“Art. 1º – Programa de computador é a expressão de um conjunto organizado de instruções em linguagem natural ou codificada, contida em suporte físico de qualquer natureza, de emprego necessário em máquinas automáticas de tratamento da informação, dispositivos, instrumentos ou equipamentos periféricos, baseados em técnica digital ou análoga, para fazê-los funcionar de modo e para fins determinados”.
Como se vê, o legislador previu que todo programa de computador (instruções) estaria gravado num suporte físico de qualquer natureza (o que atualmente nem sempre acontece!), ainda assim, esta conceituação dá base ao entendimento de que o programa de computador quando gravado num suporte físico, é um bem imaterial (incorpóreo) quanto ao programa (dados ou instruções) e bem material (corpóreo) quanto ao suporte físico (EX: compact disc).

A legislação equipara o programa de computador (“software”) às obras intelectuais (fruto da intelectualidade humana), determinando que é necessário possuir autorização do autor (EX: contrato de licença) para sua utilização.

Regras de apuração do valor aduaneiro (base de cálculo do imposto de importação) de suporte físico gravado com programa de computador

O art. 81 do Regulamento Aduaneiro, aprovado pelo Decreto nº 4543/02, refletindo exatamente as disposições do Acordo de Valoração Aduaneira (internalizado pelo Decreto nº 1.355/94), disciplina que “o valor aduaneiro de suporte físico que contenha dados ou instruções para equipamento de processamento de dados será determinado considerando unicamente o custo ou valor do suporte propriamente dito”.

O Acordo de Valoração Aduaneira determina que o imposto de importação seja calculado somente sobre o valor do suporte físico, sem considerar o valor do programa nele contido, seguindo a lógica de que imposto de importação incide somente sobre “mercadoria” (bem corpóreo), que neste caso é tão somente o suporte físico onde foi gravado o programa de computador.

As regras do Acordo de Valoração Aduaneira devem ser aplicadas na importação de suporte físico gravado com programa de computador (“software”), onde é possível fazer a distinção entre o valor do suporte informático (EX: compact disc) do valor do programa de computador gravado neste suporte, portanto, estas regras só podem ser aplicadas à importação de “Software Personalizado”.
Na importação de “Software de Prateleira” não há como aplicar as regras específicas de importação de suporte informático previstas no Acordo de Valoração Aduaneira, uma vez que no “Software de Prateleira”, o valor do programa (dados ou instruções) está incorporado ao valor de seu suporte físico (EX: compact disc), formando um corpo único e indissolúvel, apresentado como “mercadoria”, e por isso, assim como ocorre na importação de qualquer cópia de obra intelectual (EX: livro), a importação deste tipo de programa de computador (“software personalizado”) deverá receber o tratamento tributário atinente às mercadorias.

Despacho Aduaneiro de Importação de “Software Personalizado”:
No despacho aduaneiro de “software personalizado” deverão ser aplicadas as regras do Acordo de Valoração Aduaneira (Art. 81 e ss. do Regulamento Aduaneiro, normatizadas pela Secretaria da Receita Federal através da Instrução Normativa nº 327/03), onde o valor aduaneiro que servirá como base de cálculo do imposto de importação será apurado considerando unicamente o valor do suporte físico onde estão gravados os dados ou instruções (EX: compact disc).

A Fatura Comercial (Commercial Invoice) deverá indicar o custo ou valor do suporte físico (EX: US$ 2,00 p/Un.) separadamente do custo ou valor do programa de computador gravado neste suporte (EX: US$ 10.000,00).

Neste tipo de importação, o valor do suporte físico (EX: compact disc, comercializado por US$ 2,00/Un.) sofrerá a incidência dos tributos devidos na importação de mercadorias (Imposto de Importação + IPI + PIS/PASEP + COFINS + ICMS), sendo que o valor do programa (EX: US$ 10.000,00) sofrerá tributação quando da realização da remessa financeira para o exterior.
A transferência financeira para o exterior a título de remuneração pela licença de uso de programa de computador (“software”), estará sujeita à incidência do Imposto de Renda na Fonte à alíquota de 15% (quinze por cento) e ao pagamento da CIDE – Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico (Lei nº 10.168/00) à alíquota de 10% (dez por cento), além das contribuições de PIS/PASEP e COFINS (importação de serviços) e do imposto municipal sobre serviços (ISS), se for o caso.

Despacho Aduaneiro de Importação de “Software de Prateleira”
No despacho aduaneiro de “software de prateleira”, a Fatura Comercial (Commercial Invoice) deverá indicar o valor total da transação (EX: US$ 300,00 p/programa) e os tributos incidentes na importação de mercadorias (Imposto de Importação + IPI + PIS/PASEP + COFINS + ICMS) serão calculados sobre o valor total da transação.
A remessa financeira ao exterior deverá ser contratada através do “Contrato de Câmbio de Venda – Importação” que será vinculado à respectiva Declaração de Importação, visto que neste tipo de operação cambial (venda – importação) não há incidência ttacando que leciira”ma + o suportemportaçmercadoria (bem copor de Imposto de Renda na Fonte e nem da Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico – CIDE.

Conclusão:
A legislação tributária e aduaneira não está atualizada com o entendimento da Jurisprudência e trata somente um tipo de programa de computador que “está gravado num suporte físico, produzido sob encomenda que atenderá a necessidade específica de determinado usuário”, ou seja, a legislação só ampara a importação do “Software Personalizado”.

O “Software de Prateleira” estrangeiro deverá ser despachado como “mercadoria”, seguindo o entendimento da Jurisprudência Administrativa Federal e Estadual, sacramentado pelo STF em 1998, após o julgamento do Recurso Extraordinário nº 176626.

Além dos dois tipos de software tratados neste artigo (personalizado e prateleira), a Jurisprudência vêm definindo o tratamento tributário de outros tipos de programa de computador (EX: “Software Adaptado/Customizado”), e ainda, o tratamento tributário e fiscal de operações de softwares adquiridos sem suporte físico (EX: comercializados via download), daí a necessidade constante de buscar o entendimento “atual” da Jurisprudência.

Fonte: Autor Nilo Michetti